La matière de la double imposition des dividendes payés par une société française encaissés par un résident belge a déjà fait l'objet de multiples articles et débats. Je souhaite y ajouter un sujet de réflexion.

Nous savons que dans l'affaire C-128/08, Jacques Damseaux la Cour de Justice a dit pour droit dans son arrêt du 16 juillet 2009: ".....l’article 56 CE ne s’oppose pas à une convention fiscale bilatérale, telle que celle en cause au principal, en vertu de laquelle les dividendes distribués par une société établie dans un État membre à un actionnaire résidant dans un autre État membre sont susceptibles d’être imposés dans les deux États membres, et qui ne prévoit pas qu’il soit posé, à la charge de l’État membre de résidence de l’actionnaire, une obligation inconditionnelle de prévenir la double imposition juridique qui en résulte".

Alors que le recours introduit par Monsieur Damseaux était pendant devant la Cour de Justice la Commission des Communautés européennes introduisit un recours introduit le 9 juillet 2008 contre le Royaume de Belgique  (Affaire C-307/08) libellé comme suit: " Conclusions: constater que, du fait qu'il ne prévient pas la double imposition des dividendes payés par des sociétés résidentes d'un autre État membre ou d'un État EEE/AELE à des personnes physiques, le Royaume de Belgique a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu de l'article 56 CE ainsi que de l'article 40 de l'accord sur l'Espace économique européen; condamner le Royaume de Belgique aux dépens. Moyens et principaux arguments: Par son recours, la Commission fait valoir que la réglementation fiscale belge crée une restriction injustifiée à la libre circulation des capitaux dans la mesure où elle imposerait les dividendes payés à des personnes physiques par des sociétés établies dans un autre État membre ou dans un État de l'Espace économique européen (les dividendes "entrants") de la même manière que les dividendes distribués par les sociétés établies en Belgique (les dividendes "domestiques"), sans prendre en compte les retenues à la source opérées dans l'État dans lequel les dividendes ont leur source. Une telle réglementation pénaliserait les transactions transfrontalières de capitaux dans la mesure où elle dissuaderait les contribuables particuliers d'investir dans des actions de sociétés étrangères en même temps qu'elle constituerait pour les sociétés ayant leur siège dans d'autres États membres un obstacle à la collecte de capitaux en Belgique".  Nous verrons ce que la Cour de Justice décidera. 

Reste que je m'interroge quant au sort à réserver à une convention qui lors de sa signature et de la signature de ses avenants organise une prévention effective de la double imposition et qui suite à l'évolution des droits internes des signataires ne l'organise plus? Peut-on s'appuyer sur le principe de l'interprétation évolutive des conventions pour trouver en droit un fondement à cette double imposition? Je suis interpellé et d'avis qu'il y a matière à attaquer en responsabilité les Etats belge et français pour avoir transformé un " Traité contre la double imposition en un traité pour organiser la double imposition" (1). Dans sa formulation actuelle, en supposant le maintien des mécanismes fiscaux de droit interne qui y sont mentionnés, la convention évite une double imposition. Il appartenait aux Etats de maintenir cette absence de double imposition ou à renégocier une convention organisant soit une double imposition, soit une absence de double imposition dans un contexte fiscal ne remontant pas à ...... trente huit ans!.

Quand on lit le texte de la convention préventive de la double imposition entre la Belgique et la France on est frappé par son caractère surréaliste car elle se réfère à des concepts qui n'existent plus ni en droit interne belge, ni en droit interne français. En effet, l'avoir fiscal, la quotité forfaitaire d'impôt étranger, l'impôt dû en Belgique sur les dividendes français (hors précompte) sont des concepts ayant disparu de notre paysage juridique. C'est ainsi notamment pour l'avoir fiscal disparu depuis le Ier janvier 2005 et la QFIE depuis 1988!

La Convention:

"

Article 15, 3: "Les dividendes payés par une société résidente de la France qui donneraient droit à un avoir fiscal s'ils étaient reçus par des résidents de la France ouvrent droit, lorsqu'ils sont payés à une personne physique résidente de la Belgique , au paiement de l'avoir fiscal après déduction de la retenue à la source calculée au taux de 15 p.c. sur le dividende brut constitué par le dividende mis en distribution augmenté de l'avoir fiscal"

La double imposition est évitée de la manière suivante.

Article 19, A,1,2ème alinéa: Pour les revenus et produits visés à l'alinéa précédent, qui sont recueillis par d'autres résidents de la Belgique , ainsi que pour les revenus et produits de capitaux mobiliers relevant du régime défini à l'article 16, paragraphe 1 er , qui ont effectivement supporté en France la retenue à la source, l'impôt dû en Belgique sur leur montant net de retenue française sera diminué, d'une part, de précompte mobilier perçu au taux normal et, d'autre part, de la quotité forfaitaire d'impôt étranger déductible dans les conditions fixées par la législation belge, sans que cette quotité puisse être inférieure à 15 p.c. dudit montant net (Convention signée le 10.03.1964)

Article 19, A,1,3ème alinéa: En ce qui concerne les dividendes qui relèvent du régime défini à l'article 15, paragraphes 2 et 3 et qui sont attribués à une personne physique résidente de la Belgique , celle-ci peut, en lieu et place de l'imputation de la quotité forfaitaire d'impôt étranger visée ci-dessus, obtenir du chef de ces revenus l'imputation du crédit d'impôt au taux et suivant les modalités prévus dans la législation belge en faveur des dividendes distribués par des sociétés résidentes de la Belgique , à condition d'en faire la demande par écrit au plus tard dans le délai prescrit pour la remise de sa déclaration annuelle (Avenant du 15.02.1971)"

Le commentaire administratif des conventions qui en est toujours au stade de l'existence d'un avoir fiscal, d'une QFIE et d'une taxation, hors précompte, des dividendes prouve que dans le meilleur des cas pour 110 de dividende brut distribué par une société française le résident belge obtenait in fine en mains 137,03 et dans le pire des cas 119,23. Le moins que l'on puisse dire est qu'il n'y avait pas double imposition.

La Cour d'Appel de Bruxelles dans un arrêt du 7 novembre 2007 - Rôle n° 1997/FR/345 - Exercices d'imposition 1992 et 1994 débouta des requérants qui contestait le critère de l’interprétation évolutive " retenu par la convention franco-belge " (sic). C'est bien là l'objet de mon interrogation. Lorsque deux Etats signent une convention évitant une double imposition compte tenu de leur législation fiscale au moment de sa signature et de la signature de ses avenants, ces Etats ne sont-ils pas responsables d'avoir, chacun de leur côté, pris des mesures en droit interne qui eurent pour effet de violer l'essence même de la convention signée? Est-ce que le critère de l'interprétation évolutive justifie que deux Etats vident de sens une convention? Peut-on raisonablement imaginer que les parties signataires de la convention l'ont libellée de telle sorte à ce que son intérprétation évolutive aboutisse à vider de sens leur propre volonté? 

Stephen G Hürner - Conseil fiscal

(1) J'emprunte cette expression à M. Marc Dassesse. C'est le titre d'un article sur le sujet qu'il a publié dans la Revue générale de fiscalité n° 12 de décembre 2005.